Gemäss einem Grund­satz­ent­scheid des Bun­des­ge­richts ist Amts­hil­fe an Frank­reich unter dem mass­ge­ben­den Dop­pel­be­steue­rungs­ab­kom­men zuzu­las­sen, selbst wenn die Grund­la­gen für das kon­kre­te Amts­hil­fe­ge­such aus einem Daten­dieb­stahl in Frank­reich her­rüh­ren. Weder das Dop­pel­be­steue­rungs­ab­kom­men mit Frank­reich noch dis­po­si­ti­ves Geset­zes­recht ste­hen einer Amts­hil­fe an Frank­reich in einem sol­chen Fall ent­ge­gen, weil der betref­fen­de Daten­dieb­stahl in der Schweiz nicht straf­recht­lich ver­folgt wer­den könn­te. In einem nach­fol­gen­den Fall hat das Bun­des­ge­richt anders ent­schie­den, weil dort der Daten­dieb­stahl in der Schweiz gesche­hen und hier auch straf­recht­lich ver­folgt wor­den war (Medi­en­mit­tei­lung BGer vom 5.4.2017).

Sach­ver­halt

Gegen­stand des Ver­fah­rens war ein im Dezem­ber 2012 bei der EStV ein­ge­reich­tes und 12 Mona­te spä­ter ergänz­tes Gesuch um steu­er­li­che Amts­hil­fe der Direc­tion Géné­ra­le des Finan­ces Publi­que Fran­cai­se (ersu­chen­de Behör­de). Teil des Gesu­ches war eine Namens­li­ste von Per­so­nen, wel­che in den Jah­ren 2010–2012 in Frank­reich unbe­schränkt oder beschränkt steu­er­pflich­tig waren, ihre Kon­ten bei der UBS in der Schweiz gegen­über dem fran­zö­si­schen Fis­kus aber nicht kor­rekt dekla­riert hat­ten. Die betref­fen­den Infor­ma­tio­nen sei­en gemäss fran­zö­si­scher Steu­er­be­hör­de erfor­der­lich, damit die­se das Aus­mass gewis­ser Steuer­de­lik­te und die dar­aus resul­tie­ren­de Steu­er­schuld bezif­fern kön­ne.

Ein in der Schweiz wohn­haf­ter Fran­zo­se (A.) wehr­te sich vor Bun­des­ver­wal­tungs­ge­richt gegen die Aus­lie­fe­rung sei­ner Daten, unter ande­rem mit dem Ein­wand, das Amts­hil­fe­ge­such stütz­te sich auf gestoh­le­ne Daten, wobei es um eine ein­ma­li­ge Über­wei­sung aus fran­zö­si­scher Quel­le im Betrag von „36‘720“ ging (Wäh­rung nicht bekannt). Kader­mit­ar­bei­ter der UBS in Frank­reich hat­ten gemäss Medi­en­be­rich­ten im Jahr 2010 diver­se bank­in­ter­ne Infor­ma­tio­nen, inklu­si­ve Kun­den­da­ten, an die fran­zö­si­sche Finanz­markt­auf­sicht wei­ter­ge­lei­tet, um ille­ga­le Geschäfts­prak­ti­ken ihres Arbeit­ge­bers anzu­pran­gern, was zu diver­sen Straf­un­ter­su­chun­gen führ­te. In die­sem Zusam­men­hang waren die gann­ten Bank­kun­den­da­ten schliess­lich an die fran­zö­si­sche Steu­er­ver­wal­tung gelangt.

Mit Ent­scheid vom 15. Sep­tem­ber 2015 hiess das Bun­des­ver­wal­tungs­ge­richt die Beschwer­de von A. gut. Es kam zum Schluss, die Über­mitt­lung von Daten an Frank­reich wür­de unter den gege­be­nen Umstän­den unter ande­rem gegen Art. 28 Abs. 3 lit. c Dop­pel­be­steue­rungs­ab­kom­men Schweiz-Frank­reich (DBA-F; SR 0.672.934.91) sowie gegen Art. 7 lit. c Steu­er­amts­hil­fe­ge­setz (StA­hiG; SR 651.1) ver­sto­ssen. Unter ande­rem hat­te das BVerwG hier­zu aus­ge­führt, Art. 7 lit. c StA­hiG ver­lan­ge nicht, dass nach dem Ort der Bege­hung der straf­ba­ren Tat unter­schie­den wer­de, wes­halb die­se Bestim­mung auch auf Daten­dieb­stahl im Aus­land anwend­bar sei. Zudem sei der behaup­te­te Daten­dieb­stahl von der betrof­fe­nen Per­son nicht strikt zu bewei­sen, Medi­en­be­rich­te reich­ten aus.

Die EStV bestrei­tet die­se Rechts­auf­fas­sung und ver­langt die Auf­he­bung des Ent­schei­des.

Recht­li­ches

Auf­grund der volie­gen­den Rechtsfrage(n) von grund­sätz­li­cher Bedeu­tung im Sin­ne von Art. 84a / 84 Abs. 2 BGG tritt das Bun­des­ge­richt auf die Sache ein.

Das Bun­des­ge­richt ermit­telt zunächst die Bedeu­tung von Art. 28 Abs. 3 lit. b DBA-F nach der all­ge­mei­nen Aus­le­gungs­re­gel von Art. 31 Wie­ner Über­ein­kom­men über das Recht der Ver­trä­ge (SR 0.111). Bereits mit Blick auf den Wort­laut hält es fest, dass besag­te Rege­lung sich nicht an den ersu­chen­den Staat rich­te. Der Text äusse­re sich viel­mehr zur Situa­ti­on auf Sei­ten des ersuch­ten Staa­tes. Die Rege­lung betref­fe die Fra­ge, ob der ersuch­te Staat die ver­lang­ten Infor­ma­tio­nen im Ein­klang mit sei­nem inter­nen Recht beschaf­fen kön­ne oder nicht (E. 6.3.2), was vor­lie­gend nie bean­stan­det wor­den war.

Der OECD-Kom­men­tar zu Art. 26 Abs. 3 lit. b OECD-Muster­ab­kom­men stüt­ze die­se gram­ma­ti­ka­li­sche Aus­le­gung eben­so wie die in die­sem Zusam­men­hang bis­her ergan­ge­ne Recht­spre­chung und wie auch die umfang­rei­che schwei­ze­ri­sche Kom­men­tar­li­te­ra­tur (E. 6.3.5).

Art. 28 Abs. 3 lit. b DBA-F bie­te somit kei­ne geeig­ne­te Rechts­grund­la­ge, die Amts­hil­fe vor­lie­gend zu ver­wei­gern, bloss weil der ersu­chen­de Staat sein Gesuch angeb­lich auf unrecht­mä­ssig erlang­te Infor­ma­tio­nen abstüt­ze (E. 6.3.6).

Sodann erwähnt das Bun­des­ge­richt den Bun­des­be­schluss zur Geneh­mi­gung des Zusatz­ab­kom­mens zum DBA-F vom 18. Juni 2010 (BB, SR 672.934.9). Art. 3 die­ses BB ent­hält eine ein­sei­ti­ge Erklä­rung des Bun­des­ra­tes an den fran­zö­si­schen Staat, wonach „ […] die Schweiz kei­ne Amts­hil­fe in Steu­er­sa­chen lei­stet, wenn das Amts­hil­fe­ge­such auf ille­gal beschaff­ten Daten beruht […]“. Obwohl die­se Erklä­rung dem Wort­laut nach kei­ne Ein­schrän­kun­gen hin­sicht­lich Straf­bar­keit nach Schwei­zer Recht ent­hält, stellt das Bun­des­ge­richt hier­zu kei­ne wei­te­ren Über­le­gun­gen an. Es belässt es bei der Bemer­kung, das Par­la­ment habe die­se Erklä­rung gegen den Wil­len des Bun­des­ra­tes in den Bun­des­be­schluss auf­ge­nom­men und es sei davon aus­zu­ge­hen, die Erklä­rung habe den­sel­ben Anwen­dungs­be­reich wie die dis­po­si­ti­ve Geset­zes­norm von Art. 7 lit. c StA­hiG (E. 7.2).

Zen­tra­les The­ma die­ses Ent­schei­des ist die Rechts­fra­ge, in wie weit das auf Daten­dieb­stahl und Denun­zia­ti­on beru­hen­de Gesuch den Grund­satz von Treu und Glau­ben ver­letzt, wel­cher in Art.28 DBA-F impli­zit und Art. 7 lit. c StA­hiG expli­zit ver­an­kert ist (E. 8.1).

Vor die­sem Hin­ter­grund prüf­te das Bun­des­ge­richt zunächst Art. 7 lit. c StA­hiG:
Des­sen gram­ma­ti­ka­lisch Aus­le­gung führt zum Zwi­schen­er­geb­nis, dass bei­de Auf­fas­sun­gen ver­tret­bar sei­en: (1.) Aus­schluss der Amts­hil­fe nur dann, wenn die frag­li­chen Hand­lun­gen tat­säch­lich in der Schweiz straf­recht­lich ver­folgt wer­den könn­ten. (2.) Aus­schluss auch dann, wenn die frag­li­chen Hand­lun­gen zwar im Aus­land began­gen wur­den, aber in der Schweiz straf­recht­lich ver­folgt wer­den könn­ten, wären sie in der Schweiz began­gen wor­den (E. 8.5.1).

Unter dem Titel der histo­ri­schen Aus­le­gung stellt das Bun­des­ge­richt wei­ter fest, dass sich aus der Geset­zes­bot­schaft zur vor­lie­gen­den Streit­fra­ge nichts Ein­deu­ti­ges ent­neh­men las­se. Das BGer reka­pi­tu­liert sodann die par­la­men­ta­ri­schen Debat­ten. Auf­grund von zwei Voten eines Natio­nal­ra­tes kommt das BGer zum Schluss, der Gesetz­ge­ber habe vor­lie­gend aus­schliess­lich das Sze­na­rio des Daten­dieb­stahls in der Schweiz sank­tio­nie­ren wol­len und kei­nes­falls Daten­dieb­stahl im Aus­land. [Hin­weis des Autors: Ein wei­te­res vom BGer zitier­tes Votum eines zwei­ten NR (NR Bumann) lässt sich nicht als Indiz für die­se enge Aus­le­gung auf­fas­sen: …“par examp­le des don­nées acqui­ses par des moy­ens illé­gaux. On a tous en mémoi­re les vols des don­nées ban­cai­res“] (E. 8.5.2).

Unter dem Titel der syste­ma­ti­schen und teleo­lo­gi­schen Aus­le­gung befin­det das Bun­des­ge­richt wei­ter, es kön­ne nicht Sinn und Zweck der Bestim­mung sein, der EStV die Ver­ant­wor­tung auf­zu­bür­den, über eine (hypo­the­ti­sche) Straf­bar­keit nach schwei­ze­ri­schem Recht zu befin­den. Eine sol­che wei­te Aus­le­gung der Bestim­mung von Art.7 lic. c StA­hiG lau­fe zudem auf eine extra­ter­ri­to­ria­le Anwen­dung des schwei­ze­ri­schen Straf­rechts hin­aus, was mit dem Kon­zept der steu­er­li­chen Amts­hil­fe nicht ver­ein­bar sei (E. 8.5.4).

Gemäss Bun­des­ge­richt gebe es zur vor­lie­gen­den Streit­fra­ge kaum Lite­ra­tur. Bloss zwei Auto­ren hät­ten bis­her eine Anwen­dung von Art. 7 lit. c StA­hiG im Sin­ne der Vor­in­stanz ver­tre­ten, aller­dings mit gemäss BGer wenig über­zeu­gen­den Argu­men­ten (E. 8.5.5).

Gestützt auf vor­ste­hen­de Über­le­gun­gen schliesst das Bun­des­ge­richt, dass die Amts­hil­fe nur dann unter dem Titel von Art.7 lit. c StA­hiG ver­wei­gert wer­den kön­ne, wenn die Beschaf­fung der gesuchs­re­le­van­ten Daten tat­säch­lich in der Schweiz straf­recht­lich ver­folgt wer­den könn­te (E. 8.5.6). Dies sei vor­lie­gend nicht erfüllt, weil unter den gege­be­nen Umstän­den weder unter dem Titel von Art. 47 Bank­ge­setz (Bank­ge­heim­nis; E. 8.6.1), noch unter Art. 162 StGB (Ver­let­zung des Fabri­ka­ti­ons- oder Geschäfts­ge­heim­nis­ses; E. 8.6.2), noch unter Art. 273 Abs. 2 StGB (wirtsch. Nach­rich­ten­dienst; E. 8.6.3) ein Ver­fah­ren in der Schweiz eröff­net wer­den kön­ne. Aus die­sen Grün­den lie­ge vor­lie­gend kein Anwen­dungs­fall von Art. 7 lit. c StA­hiG vor.

Auch die nach­fol­gen­den Erwä­gun­gen des Bun­des­ge­richts zum all­ge­mei­nen Prin­zip von Treu und Glau­ben füh­ren zu kei­nem ande­ren Resul­tat (E 8.7).

Ergän­zend weist das Bun­des­ge­richt dar­auf hin, dass der delik­ti­sche Ursprung der Gesuchs­grund­la­gen gemäss Akten­la­ge nicht aus­rei­chend bewie­sen sei. Es erwähnt zudem, dass die fran­zö­si­schen Steu­er­be­hör­den Infor­ma­tio­nen von Drit­ten sehr wohl ver­wen­den dürf­ten, selbst wenn die­se aus einem Daten­dieb­stahl stamm­ten (kraft beson­de­rer Geset­zes­be­stim­mung; zitiert in E. 8.7.3). Das Bun­des­ge­richt ver­neint sodann das Vor­lie­gen eines Ver­sto­sses gegen den Ord­re Publi­que im Sin­ne von Art. 28 Abs. 3 lit. c DBA-F (E. 10; kei­ne Anhalts­punk­te für einen sol­chen) sowie eine Ver­let­zung des Sub­si­dia­ri­täts­prin­zips im Sin­ne von Kapi­tel XI/Art.10  des Zusatz­pro­to­kolls zum DBA-F (Erw. 11.; man­gels ent­spre­chen­den Nach­wei­ses sei­tens des Beschwer­de­füh­rers) und äussert sich zur vor­aus­sicht­li­chen Erheb­lich­keit im Sin­ne von Art. 28 Abs. 1 DBA-F (sei als gege­ben zu betrach­ten; E. 12).

Nach dem Gesag­ten bestehen gemäss Bun­des­ge­richt für die Über­mitt­lung der Daten an die ersu­chen­de Behör­de kei­ner­lei recht­li­chen Ein­wän­de, wes­halb es den vor­in­stanz­li­chen Ent­scheid auf­hebt und den Weg zur Amts­hil­fe an Frank­reich frei­gibt.

Indi­rek­te Bestä­ti­gung die­ser Recht­spre­chung

In sei­nem zwi­schen­zeit­lich ergan­ge­nen BGE vom 17. März 2017 (BGE 2C_1000/2015) bestä­tigt das Bun­des­ge­richt sei­ne Recht­spre­chung indi­rekt. Es unter­sagt die Amts­hil­fe an Frank­reich, weil der Daten­dieb­stahl in die­sem Fall in der Schweiz gesche­hen und hier auch straf­recht­lich ver­folgt wor­den war (Fall HSBC Genf; Fal­cia­ni).

Sie­he auch Bericht­erstat­tung in NZZ-online vom 13.3.2017 (betr. ersten BGE) sowie vom 5.4.2017 (betr. zwei­ten BGE).

Philipp Kruse

Posted by Philipp Kruse

RA Philipp Kruse führt seit 2012 eine eigene Praxis für Steuerrecht in Zürich (Kruse | Tax & Law). Er studierte an den Universitäten Bern, Heidelberg und Exeter/UK und hat seit 1998 in drei Zürcher Wirtschaftskanzleien praktiziert. Er war von 2003 bis 2007 im Kantonalen Steueramt Zürich tätig und hat sich seither auf den Bereich 'Steuer- und Abgaberecht' spezialisiert.