Das BVGer äussert sich in einem zur amtlichen Pub­lika­tion vorgeschla­ge­nen Entscheid vom 10. Jan­u­ar 2011 (A-6053/2010) zur inter­na­tionale Amt­shil­fe im Zusam­men­hang mit dem Dop­pelbesteuerungsabkom­men vom 2. Okto­ber 1996 (DBA USA-CH 96) und dem Abkom­men über ein Amt­shil­fege­such betr­e­f­fend UBS AG vom 19. August 2009 (Abkom­men USA-CH 09) mit den Vere­inigten Staat­en von Ameri­ka (zusam­men von der Bun­desver­samm­lung genehmigt als Staatsver­trag USA-CH 10). Von beson­derem Inter­esse ist dieses Urteil, weil sich das BVGer darin aus­führlich mit dem Begriff des “ben­e­fi­cial own­er” auseinan­der­set­zt.

Da der Aus­druck “ben­e­fi­cial­ly owned” im Staatsver­trag USA-CH 10 zwar ver­wen­det, aber nicht definiert wird, greift das BVGer für die Begriffs­bes­tim­mung u.a. auf das DBA USA-CH 96 zurück, wo der Wort­laut eben­falls ver­wen­det wird. Allerd­ings sei bei der Ausle­gung zu berück­sichti­gen, dass das DBA USA-CH 96 eine Ver­mei­dung von Dop­pelbesteuerung bezwecke (“ben­e­fi­cial own­er” als Anspruchsvo­raus­set­zung für Abkom­mensvorteile), während der Staatsver­trag USA-CH 10 die Infor­ma­tion zu möglichen Steuerde­lik­ten zum Inhalt habe (“ben­e­fi­cial own­er” als Iden­ti­fika­tion­skri­teri­um). Doch trotz der unter­schiedlichen Zielset­zung der Regelungswerke diene der Begriff des “ben­e­fi­cial­ly owned” in bei­den Fällen dazu, die Inten­sität der Beziehung zwis­chen einem Steuer­sub­jekt und einem Steuer­ob­jekt aus ein­er wirtschaftlichen Betra­ch­tungsweise zu bew­erten. Für das Konzept des “ben­e­fi­cial own­er” sei daher anhand ein­er sog. “sub­stance over form”-Beurteilung auf die wirtschaftliche Real­ität und nicht auf die zivil­rechtliche Form abzustellen (E. 7.3.2).

Das Konzept des “ben­e­fi­cial own­er” im DBA USA-CH 96 […] als Anspruchsvo­raus­set­zung stellt auf den Umfang der Entschei­dungs­befug­nisse des Steuer­sub­jek­ts hin­sichtlich der Ver­wen­dung des mass­ge­blichen Objek­ts ab, wodurch eine nur als für Rech­nung der inter­essieren­den Partei han­del­nde Treuhän­derin oder Ver­wal­terin (wie agents, nom­i­nees oder counduit com­pa­nies) von den Abkom­mensvorteilen aus­geschlossen wer­den soll […]. Anders als im DBA USA-CH 96 […] hat das Iden­ti­fika­tion­skri­teri­um “ben­e­fi­cial­ly owned” im Staatsver­trag USA-CH 10 die Funk­tion, sicherzustellen, dass Kon­toin­for­ma­tio­nen von ein­er “US Per­son” an die amerikanis­chen Steuer­be­hör­den weit­ergeleit­et wer­den, wenn diese steuertech­nisch ein kör­per­schaftlich­es Gebilde vorgeschoben hat, um ihre Dekla­ra­tionspflicht für das sich auf dem Kon­to der Gesellschaft befind­liche Ver­mö­gen und für die daraus erziel­ten Einkün­ften zu umge­hen. Der Begriff “ben­e­fi­cial­ly owned” im Staatsver­trag USA-CH 10 soll also dazu dienen, die Kon­stel­la­tio­nen zu erfassen, bei welchen unter ein­er wirtschaftlichen Betra­ch­tungsweise (“sub­stance over form”) die “off­shore com­pa­ny” lediglich zur Umge­hung von steuer­rechtlichen Meldepflicht­en bzw. allen­falls zum Zweck der Steuer­hin­terziehung gegenüber den USA genutzt wurde.


In Anlehnung an das mass­ge­bliche Kri­teri­um “Entschei­dungs­befug­nisse” beim Konzept des “ben­e­fi­cial own­er” des DBA CH-USA 96 ist daher für eine mögliche wirtschaftliche Berech­ti­gung an einem “off­shore com­pa­ny account” im Sinne des Staatsver­trags USA-CH 10 entschei­dend, inwiefern die “US Per­son” das sich auf dem schweiz­erischen Kon­to der “off­shore com­pa­ny” befind­liche Ver­mö­gen und die daraus erziel­ten Einkün­fte durch den formellen Rah­men hin­durch weit­er­hin wirtschaftlich kon­trol­lieren und darüber ver­fü­gen kann. Hat die “US Per­son” die Entschei­dungs­befug­nis darüber, wie das Ver­mö­gen auf dem schweiz­erischen Kon­to ver­wal­tet wurde und wie dieses oder die daraus erziel­ten Einkün­fte ver­wen­det wer­den, hat sich diese aus wirtschaftlich­er Sicht nicht von diesem Ver­mö­gen und den damit erwirtschafteten Einkün­ften getren­nt. In diesem Fall liegt eine wirtschaftliche Berech­ti­gung am “off-shore com­pa­ny account” vor.

Die wirtschaftliche Berech­ti­gung ist im Einzelfall anhand des rein Fak­tis­chen zu beurteilen. Ins­beson­dere sind die her­anzuziehen­den Kri­te­rien auch davon abhängig, welche (Rechts-)Form für die “off­shore com­pa­ny” gewählt wurde. Im Fall ein­er Stiftung kön­nen laut BVGer fol­gende Indizien für eine wirtschaftliche Ver­fü­gungs­macht und Kon­trolle der “US Per­son” herange­zo­gen wer­den (7.3.3):

  • Es beste­ht ein Man­datsver­trag zwis­chen der “US Per­son” und dem Stiftungsrat;
  • die “US Per­son” kann die Stiftungsstatuten jed­erzeit abän­dern;
  • die “US Per­son” ist in einem Beis­tatut als einzige Begün­stigte zu Lebzeit­en beze­ich­net mit ein­er Nach­fol­geregelung bei deren Ableben;
  • die “US Per­son” ist in den Stiftungsstatuten als Let­zt­begün­stigte vorge­se­hen;
  • es beste­ht Per­so­n­eniden­tität zwis­chen der “US Per­son” und dem Stiftungsrat sowie der begün­stigten Per­son;
  • die “US Per­son” hat ein Zeich­nungsrecht für die Bankkon­ten der Stiftung.
Juana Vasella

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RA Dr. Juana Vasella ist Habilitandin, Oberassistentin und Lehrbeauftragte an der Universität Luzern sowie Co-Direktorin der Kompetenzstelle für Logistik- und Transportrecht KOLT. Daneben ist sie als Konsulentin für MME Legal | Tax | Compliance tätig. Zuvor hat Juana Vasella an der TU Dresden, der Universität Zürich und der Bucerius Law School sowie bei CMS von Erlach Poncet AG gearbeitet.